Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
По нашему мнению, новые формы счетов-фактур, утвержденные постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, налогоплательщики должны применять с 1 апреля 2012 года, т.е. после вступления в силу указанного постановления Правительства РФ.
Вместе с тем согласно последним разъяснениям Минфина России налогоплательщики могут использовать новые формы начиная с I квартала 2012 года, т.е. до начала следующего налогового периода по НДС, наряду с формами старыми.

Обоснование вывода:
Новая форма счета-фактуры, применяемая при расчетах по НДС, и правила ее заполнения (приложение N 1) утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Постановление N 1137). Текст Постановления N 1137 опубликован в периодическом издании "Собрание законодательства Российской Федерации", 16.01.2012, N 3, ст. 417.
Из буквального прочтения положений абзаца восьмого ст. 23 Федерального конституционного закона от 17.12.1997 N 2-ФКЗ "О Правительстве Российской Федерации" (далее - Закон N 2-ФКЗ) следует, что акты Правительства РФ, в том числе затрагивающие вопросы налогообложения, вступают в силу со дня их подписания, если самими этими актами не предусмотрен иной порядок их вступления в силу.
Постановлением N 1137 не предусмотрен порядок вступления в силу этого документа, следовательно, необходимо исходить из общих норм нормативно-правовых актов либо из специальных норм налогового законодательства.
Вопрос о вступлении в силу актов Правительства РФ следует рассматривать также в свете положений Указа Президента РФ от 23.05.1996 N 763 (далее - Указ N 763).
Согласно п. 6 Указа N 763 акты Правительства РФ вступают в силу по истечении семи дней после дня их первого официального опубликования, в частности, если они устанавливают правовой статус организаций.
По общим правилам термин "правовой статус" означает установленное нормами права положение субъектов права, совокупность их прав и обязанностей, в том числе установленные законом права и обязанности, а также ответственность субъекта за неисполнение обязанностей.
Однако, как при разрешении вопроса о вступлении в силу Постановления N 1137 необходимо учитывать специальные нормы ст. 5 НК РФ о вступлении в силу законодательства о налогах и сборах и соответствующих актов органов исполнительной власти (смотрите п. 23 постановления Пленума ВС РФ от 29.11.2007 N 48).
Согласно п. 1 с учетом п. 5 ст. 5 НК РФ акты Правительства РФ о налогах и сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.
Таким образом, момент вступления в силу законодательных актов о налогах связывается с двумя условиями, до наступления которых введение актов в действие не допускается. На это обращено внимание в Ответе на 18 Вопрос в "Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации за I квартал 2004 года (по гражданским делам)", утвержденном постановлением Президиума ВС РФ от 23.06.2004 и 30.06.2004.
То есть для вступления в силу Постановления N 1137 необходимо выполнение одновременно двух условий.
Далее, поскольку в "Российской газете" Постановление N 1137 до настоящего времени не опубликовано, возникает вопрос, является ли дата журнала "Собрание законодательства Российской Федерации" датой официального опубликования документа.
Приведем позицию Конституционного суда РФ по данному вопросу.
Так, в постановлении КС РФ от 24.10.1996 N 17-П (далее - Постановление КС РФ), суд указал, что день, которым датирован выпуск "Собрания законодательства Российской Федерации", не может считаться днем обнародования Федерального закона. Указанная дата совпадает с датой подписания издания в печать, и, следовательно, с этого момента еще реально не обеспечивается получение информации о содержании закона его адресатами. В "Российской газете" оспариваемый в деле Федеральный закон был опубликован позднее, и именно этот день, по мнению судей, должен быть признан днем официального его опубликования.
Причем на Постановление КС РФ вплоть до настоящего времени ссылаются арбитражные суды (смотрите постановления ФАС Уральского округа от 02.03.2011 N Ф09-638/11-С1 по делу N А60-24323/2010-С9, ФАС Московского округа от 06.12.2010 N КА-А40/15328-10 по делу N А40-55716/10-2-212, ФАС Поволжского округа от 10.07.2007 N А55-177/2007-5).
ФАС Уральского округа в постановлении от 04.08.2011 N Ф09-4592/11 по делу N А07-21860/2010 указал, что "Собрание законодательства Российской Федерации" является еженедельным изданием, дата которого является датой его подписания в печать и не является датой поступления журнала в продажу или по подписке. В связи с этим опубликованный в журнале закон доходит до адресатов значительно позднее даты, проставленной на журнале. Таким образом, кассационная коллегия признала обоснованным указание судов первых двух инстанций на то, что датой официального опубликования акта Правительства РФ является дата его опубликования в "Российской газете", а не в "Собрании законодательства Российской Федерации". Определением ВАС РФ от 04.10.2011 N ВАС-12679/11 в передаче указанного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано.
В подтверждение вышеизложенного вывода считаем необходимым привести правовую позицию ВАС РФ, изложенную в решении от 28.07.2011 N ВАС-8096/11. В деле рассматривалось соответствие нормам ст. 5 НК РФ положений п. 2 приказа ФНС России от 15.12.2010 N ММВ-7-3/730@, который был опубликован в "Российской газете" от 18.02.2011. Указанная норма распространяла действие вновь введенной формы налоговой декларации по налогу на прибыль на отчетность 2010 года, хотя сам документ был опубликован в 2011 году. Поскольку налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ), судом был сделан вывод, что новая форма декларации подлежит применению начиная с представления налоговой декларации за отчетные (налоговый) периоды 2011 года.
Аналогичной позиции придерживался ФАС Уральского округа в постановлении от 30.07.2009 N Ф09-5256/09-С2, рассматривая вопрос о вступлении в силу Федерального закона от 28.02.2006 N 28-ФЗ (далее - Закон N 28-ФЗ). В частности, суд указал: с учетом того, что Закон N 28-ФЗ был опубликован 2 марта 2006 года в "Российской газете" N 42, то датой вступления его в силу является 1 мая 2006 года (для налогоплательщиков, у которых налоговым периодом по НДС является календарный месяц) и 1 июля 2006 года (для налогоплательщиков, у которых налоговым периодом по НДС является квартал). Определением ВАС РФ от 02.12.2009 N ВАС-13570/09 в передаче данного дела для пересмотра в порядке надзора отказано.
В отношении применения в настоящее время форм документов (в том числе, формы счета-фактуры), утвержденных Постановлением N 1137, укажем следующее.
Минфин России в письме от 31.01.2012 N 03-07-15/11 (адресованном ФНС России) посчитал возможным применение до начала очередного налогового периода, то есть до 1 апреля 2012 года, новых форм соответствующих документов, утвержденных Постановлением N 1137, наряду с формами, утвержденными постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.
Отметим, что согласно пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
Вместе с тем, по нашему мнению, Постановление N 1137, и, соответственно, утвержденные им формы документов, используемых при расчетах по НДС, не вступили в силу, поскольку:
1) не истек месячный срок со дня их официального опубликования (смотрите вышеприведенную арбитражную практику);
2) следующим налоговым периодом по НДС (по истечении месяца со дня их официального опубликования) является II квартал 2012 года.
Таким образом, новые формы счетов-фактур, с точки зрения законодательства, должны (и могут) применяться только с 1 апреля 2012 года.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гильмутдинов Дамир

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

3 февраля 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.