Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Постановка на учет по месту нахождения земельного участка, где создано стационарное рабочее место и ведется деятельность, приводит к созданию обособленного подразделения.
Отсутствие зарегистрированного объекта недвижимости в виде здания, сооружения и иного капитального строения на постановку на учет и регистрацию ОП не влияет.

Обоснование позиции:
Согласно п. 1 ст. 83 НК РФ организации, в состав которых входят обособленные подразделения (ОП), расположенные на территории РФ, подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения каждого своего ОП. Налогоплательщики - российские организации обязаны сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения обо всех ОП, созданных ими на территории РФ (за исключением филиалов и представительств), в течение одного месяца со дня создания обособленного подразделения (пп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ).
Статьей 11 НК РФ установлено понятие обособленного подразделения организации, под которым понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.
Как следует из разъяснений Минфина России (письма от 20.03.2017 N 03-04-06/15861, от 18.08.2015 N 03-02-07/1/47702, от 23.01.2013 N 03-02-07/1-15, от 21.12.2009 N 03-02-07/1-550, от 21.04.2008 N 03-02-07/2-73), территориальная обособленность определяется адресом, отличным от адреса самой организации.
При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Специального определения понятия "рабочее место" НК РФ не содержит. При этом используемые в НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ).
Согласно ст. 209 ТК РФ под рабочим местом понимается место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.
Под оборудованностью рабочего места в правоприменительной практике понимается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей. Оборудование стационарных рабочих мест и следует считать созданием обособленного подразделения, а форма организации работ, срок нахождения конкретного работника на созданном стационарном рабочем месте не имеют правового значения для постановки на налоговый учет обособленного подразделения (смотрите, например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2007 N А26-11293/2005 и от 07.10.2002 N А26-3503/02-02-07/160, ФАС Северо-Кавказского округа от 29.11.2006 N Ф08-6161/06-2552А, АС Поволжского округа от 27.10.2016 N Ф06-13908/16, Четырнадцатого ААС от 25.08.2015 N 14АП-5624/15, письмо Минфина России от 16.05.2017 N 03-02-07/1/30877).
Еще одним условием для возникновения ОП, по мнению представителей налоговых органов, является ведение деятельности (письмо ФНС от 29.12.2006 N ШТ-6-09/1275). Иными словами, работник, который будет трудиться на стационарном рабочем месте, должен быть принят на работу и приступить к своим должностным обязанностям. Будет ли сотрудник работать на этом месте стационарно или периодически (например, вахтовым методом), значения не имеет (письмо Минфина России от 12.10.2012 N 03-02-07/1-250).
В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 15.10.2010 N А75-430/2010 указывается, что для квалификации действий организации через обособленное подразделение необходимо установить наличие следующих обстоятельств: территориальную обособленность и факт выполнения трудовых обязанностей работниками организации в месте расположения обособленного подразделения. Аналогичная позиция изложена в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.01.2010 N 09АП-26758/2009 (постановлением ФАС Московского округа от 27.04.2010 N КА-А40/3822-10 оставлено без изменения).
При этом сам по себе факт приобретения земельного участка по адресу, отличному от адреса регистрации организации, не свидетельствует о создании обособленного подразделения. Как указывают представители контролирующих органов, если организация не создает оборудованные рабочие места для своих сотрудников или продолжительность работ в одном населенном пункте длится не более одного месяца, то деятельность организации в таких условиях не ведет к созданию обособленных подразделений (письмо Минфина России от 10.07.2008 N 03-02-07/1-271, письмо ФНС от 18.10.2005 N 09-2-02/4350 "О постановке на учет ФГУП "Охрана" МВД России по месту нахождения обособленных подразделений", письмо УМНС России по г. Москве от 17.10.2001 N 03-12/47635).
В письме Минфина России от 23.01.2013 N 03-02-07/1-15 указано, что идентифицирующими признаками ОП организации, не являющегося филиалом или представительством, являются адрес, по которому эта организация осуществляет деятельность, отличающийся от адреса (места нахождения) самой организации, а также наличие по такому адресу стационарных рабочих мест (письма Минфина России от 25.12.2009 N 03-02-07/1-572, от 10.04.2009 N 03-02-07/1-176, от 08.08.2006 N 03-02-07/1-212).
А в письме от 25.04.2017 N 03-02-07/1/24969 Минфином России пояснено в отношении самостоятельности адреса, что согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 28.12.2013 N 443-ФЗ "О федеральной информационной адресной системе и о внесении изменений в Федеральный закон "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" адрес представляет собой описание места нахождения объекта адресации, структурированное в соответствии с принципами организации местного самоуправления в Российской Федерации и включающее в себя в том числе наименование элемента планировочной структуры (при необходимости), элемента улично-дорожной сети, а также цифровое и (или) буквенно-цифровое обозначение объекта адресации, позволяющее его идентифицировать.
Иными словами, обособленное подразделение считается возникшим независимо от решения организации. К таким обстоятельствам относятся:
- территориальная обособленность подразделения;
- наличие в нем хотя бы одного подконтрольного организации созданного на срок более одного месяца рабочего места;
- осуществление деятельности через это подразделение.
Именно эти обстоятельства имеют определяющее значение для квалификации деятельности организации как приводящей или не приводящей к созданию обособленного подразделения.
Из вышесказанного, полагаем, можно сделать вывод, что критериями для признания подразделения организации обособленным, помимо территориальной обособленности, являются, в частности, наличие стационарных рабочих мест, оборудованных работодателем, а также контроль работодателя за этими рабочими местами, где работники осуществляют свою трудовую функцию.
Отметим также, что в случае возникновения у налогоплательщиков затруднений с определением места постановки на учет решение на основе представленных ими данных принимается налоговым органом (п. 9 ст. 83 НК РФ). Для решения вопроса о наличии либо об отсутствии признаков ОП налоговыми органами учитываются существенные условия договоров, заключенных между организацией и ее работниками, и другие фактические обстоятельства осуществления организацией деятельности вне места своего нахождения (письма Минфина России от 04.12.2015 N 03-02-07/1/70758, от 23.07.2013 N 03-02-08/28888, от 03.07.2013 N 03-03-06/1/25485, от 20.05.2013 N 03-02-07/1/17743, от 30.04.2013 N 03-02-07/1/15201, от 03.09.2012 N 03-02-07/1-211, от 07.06.2012 N 03-02-07/1-137, ФНС России от 03.11.2017 N ГД-3-14/7222@, от 15.05.2014 N СА-4-14/9323).
Например, Минфин России в письме от 19.05.2017 N 03-02-07/1/30937 предложил воспользоваться правом обращения в налоговый орган в ситуации, когда охранная организация не являлась собственником (арендатором) помещения, в котором располагался охранник, не создавала стационарного рабочего места в этом помещении и пост охраны не находился под контролем охранной организации. Представляется, сообщило финансовое ведомство, что деятельность такой организации по месту нахождения поста охраны не обладает признаками обособленного подразделения, указанными в п. 2 ст. 11 НК РФ.
Вместе с тем ранее в отношении охранных предприятий, которые оборудуют посты охраны на длительный срок на территории заказчика без аренды помещения, к примеру, в письме УМНС по г. Москве от 29.01.2003 N 11-14/5523 сказано, что частные охранные предприятия обязаны вставать на учет в налоговых органах по месту нахождения постов охраны, выставленных на предприятиях клиентов. При этом, по мнению налоговиков, не имеет значения, кем (ЧОП или его клиентом) были созданы условия (оборудованы "рабочие места") для выполнения охранниками своих служебных обязанностей.
Приведем примеры судебной практики в ситуации отсутствия зарегистрированных объектов недвижимости. Так, в постановлении Восьмого ААС от 15.10.2014 N 08АП-9017/14 (оставлено без изменения постановлением АС Западно-Сибирского округа от 10.02.2015 N Ф04-14941/14) судьи посчитали, что ст. 11 НК РФ выделяет всего два критерия, при наличии которых обособленное подразделение считается созданным: 1) территориальная обособленность от организации (находится по адресу, отличному от указанного в учредительных документах организации и ЕГРЮЛ); 2) наличие оборудованных стационарных рабочих мест. В случае направления сотрудников в командировку для осуществления работ на территории (стройплощадке) заказчика имеется факт создания стационарных рабочих мест, а следовательно, и наличия обособленного подразделения. Причем даже в случае, если сотрудники направлялись в командировку на срок менее одного месяца, но сменяли друг друга в течение длительного периода времени (при этом состав и численность работников на объектах строительства постоянно меняются в зависимости от объема работ), создание обособленного подразделения необходимо. Налоговым органом были установлены и документально подтверждены выполнение строительно-монтажных работ по строительству ЛЭП, которые расположены за пределами Ямало-Ненецкого автономного округа; выполнение работ в течение длительного периода (более одного месяца); использование арендованных земельных участков для размещения вагонов-домов, оборудования и техники, а также в целях размещения базы для производственной деятельности, размещения строительных материалов. Указанные факторы, по мнению налогового органа и судей, подтверждают наличие оборудованных стационарных рабочих мест.
В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 21.07.2015 N Ф08-4287/15 суды признали правомерными доводы налоговой инспекции о создании обособленного подразделения субподрядной организацией при выполнении строительных работ и определили, что создание стационарного рабочего места не зависит от наличия у организации права собственности, права пользования (например, на основании договора аренды) помещением, в котором рабочее место создается. Понятие "стационарности" не связано с правами на недвижимость, а определяется сроком, на который создано рабочее место (Определением Верховного Суда РФ от 02.11.2015 N 308-КГ15-13591 обществу отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ). А в постановлении Двадцать первого ААС от 15.03.2017 N 21АП-315/17 судьи подтвердили, что территориальное ОП от организации определяется адресом, отличным от адреса организации. При этом суд счел, что подразделение МУП, оказывающее услуги по организации питания в общеобразовательном учреждении (школа), соответствует признакам обособленного подразделения, указанным в п. 2 ст. 11 НК РФ. Суд отклонил довод о том, что рабочие места в школе не являлись стационарными и не находились под контролем МУП, а временно использовались для выполнения обязательств по муниципальному контракту, поскольку согласно ст. 209 ТК РФ создание стационарного рабочего места не зависит от наличия у организации права собственности, права пользования (например, на основании договора аренды) помещения, в котором рабочее место создается.
В то же время имеются и решения с иными выводами.
Например, ФАС Московского округа в постановлении от 02.03.2009 N КА-А40/817-09 применительно к деятельности ЧОП, организующего посты охраны на территориях заказчиков, указал на то, что согласно ст. 209 ТК РФ рабочее место прямо или косвенно находится под контролем работодателя, при этом контроль предполагает наличие у работодателя прав по распоряжению, пользованию и владению помещением, а также необходимыми для работы оборудованием и инструментами. С учетом того, что имущество или оборудование, принадлежащее работодателю, на постах охраны отсутствует, такие права имеются только у собственника помещения (заказчика охранных услуг). В ходе исполнения договорных обязательств по охране объекта на территории заказчика работодатель не может прямо или косвенно контролировать рабочее место своего охранника. Поэтому суды со ссылкой на положения ст.ст. 15, 16, 56 ТК РФ пришли к выводу о том, что пост охраны, рассматриваемый налоговой инспекцией как "рабочее место", не отвечает критериям ст. 209 ТК РФ.
В ином случае (постановление АС Северо-Западного округа от 27.05.2015 N Ф07-2939/15 по делу N А05-11564/2014) налогоплательщик доказал, что при строительстве объекта стационарные рабочие места не созданы, в подтверждение чего он сослался на следующие обстоятельства: на строительной площадке отсутствует принадлежащее ему имущество или оборудование, арендные и коммунальные платежи им не осуществлялись. Судом сделан вывод о недоказанности налоговым органом создания обществом ОП.
В постановлении АС Северо-Западного округа от 02.03.2016 N Ф07-2270/16 по делу N А42-8726/2014 указано, что общество не создавало стационарных рабочих мест, поскольку работы носили полевой, разъездной характер, в силу чего суды пришли к выводу о том, что относимость работника к тому или иному месту проведения работ при данных обстоятельствах как стационарному рабочему месту не представляется возможным установить. В действиях общества не было события и состава правонарушения, которые инспекция вменила обществу, поскольку в акте проверки и оспариваемом решении не указан момент создания обществом обособленных подразделений. Довод инспекции об оборудованных временных сооружениях отклонен судом, поскольку их наличие обязательно для выполнения требований охраны труда. Смотрите также постановление Девятнадцатого ААС от 27.02.2014 N 19АП-67/14. 
В вашем случае стационарное рабочее место сторожа на срок более одного месяца создано. Получается, что если пост охраны находится под контролем вашей организации, то организация согласно ст. 83 НК РФ подлежит постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения ОП. Например, из письма УФНС России от 31.03.2010 N 16-15/033302 следует, что обособленное подразделение возникает, даже если в нем не ведется деятельность, но оборудовано только стационарное рабочее место охранника.
Как уже сказано выше, в настоящее время постановка на учет в налоговых органах российской организации по месту нахождения ее ОП (за исключением филиала, представительства) осуществляется налоговыми органами на основании сообщений, представляемых (направляемых) организацией в соответствии с п. 2 ст. 23 НК РФ в налоговый орган по месту нахождения организации. Обращаться в налоговые органы по месту нахождения ОП не требуется.
Форма сообщения о создании ОП (N С-09-3-1) утверждена приказом ФНС России от 09.06.2011 N ММВ-7-6/362@. В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ указанное сообщение представляется в налоговый орган в течение одного месяца со дня создания ОП. Полагаем, что в вашем случае в сообщении будет указан адрес земельного участка, на котором расположена бытовка.
В течение пяти рабочих дней со дня получения указанного сообщения налоговый орган осуществляет постановку организации на учет по месту нахождения ее ОП и выдает организации уведомление о постановке на учет в налоговом органе (п. 6 ст. 6.1, п. 2 ст. 84 НК РФ).
Судебных решений по отказу в связи с отсутствием регистрации объектов недвижимости по месту нахождения ОП нам найти не удалось.

Рекомендуем ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Обособленное подразделение для целей налогового контроля (учета).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Пивоварова Марина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

18 января 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.