Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Учет недвижимого имущества, сданного по договору операционной аренды, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения отражается изменением аналитического учета на счете 0 101 12 000 "Нежилые помещения (здания и сооружения) - недвижимое имущество учреждения" и (или) увеличением забалансового счета 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)".
Признание доходов бюджетным учреждением от предоставления недвижимого имущества в аренду ведется на счете 2 205 21 000 "Расчеты по доходам от операционной аренды", по условно арендным платежам - на счете 2 205 35 000 "Расчеты по условным арендным платежам".
К инвестиционной недвижимости относится имущество, которое предназначено исключительно для целей извлечения доходов и не предполагается его использование в основной деятельности учреждения. Право осуществления такой деятельности должно быть предусмотрено учредительными документами организации.

Обоснование вывода:
Начиная с 2018 года при определении счета учета объектов недвижимого имущества (нежилых помещений), закрепленного за бюджетным учреждением на праве оперативного управления, переданных им по договорам аренды, следует руководствоваться положениями Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н (далее - Инструкция N 174н), а также федеральными стандартами бухгалтерского учета для организаций государственного сектора (далее федеральные стандарты), в том числе федерального стандарта "Аренда", утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 258н (далее - СГС "Аренда").
СГС "Аренда" предусмотрены два вида аренды: операционная и финансовая (неоперационная). Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета финансовой и операционной аренды различен. Соответственно, прежде всего необходимо определить, к какому виду аренды будет отнесен конкретный договор. Классификация объекта аренды в целях бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения и принимается на основании критериев, перечисленных в п.п. 12 и 13 СГС "Аренда".
В рассматриваемой ситуации все договоры аренды, заключенные бюджетным учреждением, вполне обоснованно могут быть отнесены к объектам операционной аренды, если:
- срок пользования имущества меньше и несопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества, указанным при его предоставлении;
- на дату классификации объектов учета аренды общая сумма арендной платы и сумма всех платежей, необходимых для реализации права выкупа имущества по окончании срока пользования имущества, при условии, что размер таких платежей предопределяет осуществление указанного выкупа имущества по истечении срока пользования имуществом, ниже и несопоставима со справедливой стоимостью передаваемого в пользование имущества на дату классификации объектов учета аренды.
При операционной аренде в бухгалтерском учете бюджетного учреждения объект, сданный в аренду, продолжает учитываться в составе основных средств, амортизация продолжает начисляться в общем порядке, но учитывается обособленно (п. 24 СГС "Аренда").
В бухгалтерском учете отражение факта передачи недвижимого имущества в аренду производится как внутреннее перемещение объекта на счете 0 101 12 000 "Нежилые помещения (здания и сооружения) - недвижимое имущество учреждения" (то есть путем изменения аналитического счета бухгалтерского учета). При передаче в аренду части инвентарного объекта недвижимого имущества (например, части помещения), когда решение об обособлении передаваемой части имущества не принято, корреспонденция по внутреннему перемещению не производится. Но во всех случаях в Инвентарной карточке учета (ф. 0504031) недвижимого имущества отражается запись о передаче объекта (части объекта) в пользование иному юридическому лицу. При этом ответственным за сохранность переданного имущества указывается руководитель (уполномоченное им лицо) юридического лица, принявшего объект (часть объекта) в пользование (п.п. 1 п. III.3 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 13.12.2017 N 02-07-07/83464, далее - Методические рекомендации). Информация о переданном в аренду объекте или части объекта должна найти отражение на забалансовом счета 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)".
Одновременно в сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом учета аренды в бухгалтерском учете следует отразить признание предстоящих доходов от предоставления права пользования этим имуществом. Признание доходов текущего финансового года от предоставления права пользования недвижимым имуществом по операционной аренде осуществляется одним из следующих способов (п. 25 Стандарта "Аренда"):
- равномерно (ежемесячно) на протяжении срока пользования объектом учета аренды;
- в соответствии с установленным договором аренды (имущественного найма) графиком получения арендных платежей (арендной платы).
Кроме того, если бюджетному учреждению в рамках исполнения заключенных договоров аренды поступают иные платежи в виде суммы возмещения расходов учреждения (как арендодателя), например, по оплате эксплуатационных, коммунальных и административно-хозяйственных услуг, то такие платежи являются доходами по условным арендным платежам (п. 7 СГС "Аренда") и в целях бухгалтерского учета учитываются в тех отчетных периодах, в которых они возникают.
Таким образом, руководствуясь Инструкцией N 157н и Инструкцией N 174н, а также учитывая положения п. III.3 Методических рекомендаций, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения осуществляются следующие операции:
1. Дебет 0 101 12 310 Кредит 0 101 12 310. Одновременно отражается увеличение по забалансовому счету 25 - отражена передача в аренду недвижимого имущества;
или
Увеличение забалансового счета 25 - передача в аренду части недвижимого имущества, если бюджетным учреждением не принято решение об обособлении передаваемой части имущества;
2. Дебет 2 205 21 560 Кредит 2 401 40 121 - отражено признание доходов от предоставления права пользования недвижимым имуществом;
3. Дебет 2 401 40 121 Кредит 2 401 10 121 - признание доходов текущего финансового года от представления права пользования недвижимым имуществом;
4. Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 205 21 660,
одновременно увеличение забалансового счета 17 (АнКВД 120; КОСГУ 121)
- на лицевой счет поступила арендная плата;
5. Дебет 2 205 35 560 Кредит 2 401 10 135
- признание доходов по условным арендным платежам (например, оплата арендатором своей части коммунальных услуг);
6. Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 205 35 660,
одновременно увеличение забалансового счета 17 (АнКВД 130; КОСГУ 135)
- на лицевой счет поступили условные арендные платежи.
Относительно возможности перевода объекта аренды в инвестиционную недвижимость отметим следующее. В соответствии с п. 7 СГС "Основные средства", утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 257н, и п. 3 Методических рекомендаций по применению федерального стандарта "Основные средства", доведенных письмом Минфина России от 15.12.2017 N 02-07-07/84237, для отнесения недвижимого имущества к объектам инвестиционной недвижимости необходимо одновременное выполнение двух условий:
- указанное имущество должно быть получено (создано или приобретено) в целях предоставления его в аренду (субаренду), то есть оно изначально не предназначается для выполнения бюджетным учреждением возложенного на него государственного (муниципального) задания или для осуществления им своих управленческих нужд;
- учредительными документами бюджетного учреждения предусмотрена деятельность (функция) по предоставлению государственного (муниципального) имущества в аренду.
То есть к инвестиционной недвижимости относится имущество, которое предназначено исключительно для целей извлечения доходов и не предполагается его использование в основной деятельности учреждения. Право осуществления такой деятельности должно быть предусмотрено учредительными документами организации.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер, член ИПБ России Андреева Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Суховерхова Антонина

1 июня 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.