Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Объекты учета аренды на льготных условиях отражаются в бухгалтерском учете по справедливой стоимости арендных платежей, определяемой на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен - как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях.
В случае, если оставшийся срок полезного использования объекта имущества, полученного в рамках договора срочного безвозмездного пользования больше и несопоставим со сроком пользования имущества, указанным в договоре, объекты учета аренды могут быть классифицированы в качестве объектов учета операционной аренды на льготных условиях.
В случае если оставшийся срок полезного использования объекта имущества, полученного в рамках договора срочного безвозмездного пользования меньше и (или) сопоставим со сроком пользования имуществом, указанным в договоре, объекты учета аренды могут быть классифицированы в качестве объектов учета неоперационной (финансовой) аренды на льготных условиях.

Обоснование вывода:
Начиная с 01.01.2018 на отношения, возникающие на основании договоров безвозмездного пользования имуществом, распространяются положения Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Аренда", утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 258н (далее - СГС "Аренда"). В силу положений п.п. 2, 7, 8, 11, 14, 17, 18.2, 18.3, 26 СГС "Аренда" договор безвозмездного пользования имуществом является частным случаем аренды на льготных условиях.
Порядок отражения в бухгалтерском учете объектов учета аренды при безвозмездном пользовании зависит от классификации их в качестве операционной или неоперационной (финансовой) аренды. Классификация объекта учета аренды, в том числе отнесение договора к операционной или финансовой аренде, относится к сфере профессионального суждения должностных лиц учреждения и осуществляется на основании критериев, перечисленных в п.п. 12 и 13 СГС "Аренда" (п. III.1 раздела III, п. IV.1 раздела IV письма Минфина России от 13.12.2017 N 02-07-07/83464, далее - Методические рекомендации).
Исходя из положений Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н (далее - Инструкция N 174н), а также системных писем Минфина при заключении договора безвозмездного пользования могут возникнуть отношения, классифицированные в целях применения СГС "Аренда" как в качестве операционной, так и в качестве финансовой аренды (п. 67.3 Инструкции N 174н, письмо Минфина России от 30.11.2017 N 02-07-07/79257, письмо Минфина России от 15.12.2017 N 02-07-07/84237). Соответственно, объект (туристический причал), принятый бюджетным учреждением по договору безвозмездного срочного пользования, можно классифицировать как в качестве объекта учета операционной, так и финансовой аренды.
В соответствии с пп. "а" п. 12 СГС "Аренда" объекты учета льготной аренды классифицируются объектами учета операционной аренды, если срок пользования имуществом меньше и несопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества, указанным при его предоставлении. В этом случае согласно п. 20 СГС "Аренда" объект учета операционной аренды - право пользования активом отражается пользователем в составе нефинансовых активов как самостоятельный объект бухгалтерского учета с применением счета 0 111 40 000 "Права пользования нефинансовыми активами". При операционной аренде на льготных условиях признание права пользования активом отражается в бухгалтерском учете ссудополучателя по дебету счета 0 111 40 000 "Права пользования нефинансовыми активами" в корреспонденции с кредитом счета 0 401 40 182 "Доходы будущих периодов от безвозмездного права пользования" (п. 67.3 Инструкции N 174н).
Однако если компетентными должностными лицами учреждения будет установлено, что срок пользования туристическим причалом сопоставим с его оставшимся сроком полезного использования, то в этом случае принятый бюджетным учреждением по договору безвозмездного срочного пользования объект можно классифицировать в качестве объекта учета финансовой аренды (пп. "а" п. 13 СГС "Аренда"). При первоначальном признании объектов учета неоперационной (финансовой) аренды у пользователя имущества они отражаются в составе основных средств на соответствующем аналитическом счете счета 0 101 00 000 "Основные средства" (п.п. 18, 18.1 СГС "Аренда", смотрите также раздел II.1 письма от 13.12.2017 N 02-07-07/83464).
Принятие к учету имущества, относящегося к объектам учета финансовой (неоперационной) аренды на льготных условиях, отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 101 00 000 "Основные средства" в корреспонденции с кредитом счета 0 401 40 182 "Доходы будущих периодов от безвозмездного права пользования"*(1).
Объекты учета аренды на льготных условиях отражаются в бухгалтерском учете по справедливой стоимости арендных платежей, определяемой на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен - как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях (п. 26 СГС "Аренда"). При определении справедливой стоимости используются документально подтвержденные данные о рыночных ценах, полученные субъектом учета как от независимых экспертов (оценщиков), либо сформированные субъектом учета самостоятельно путем изучения рыночных цен в открытом доступе (п. 59 Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концептуальные основы...", утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 256н, далее - СГС "Концептуальные основы"). В соответствии с п. 55 СГС "Концептуальные основы", при использовании метода рыночных цен справедливая стоимость актива (обязательства) определяется на основании текущих рыночных цен или данных о недавних сделках с аналогичными или схожими активами (обязательствами), совершенных без отсрочки платежа.
Вместе с тем положениями СГС "Концептуальные основы" не регламентирован порядок подтверждения текущих рыночных цен: сколько предложений рассмотреть, какие источники информации выбрать и т.п. Поэтому данный порядок бюджетному учреждению необходимо разработать самостоятельно в рамках формирования учетной политики.
Таким образом, при классификации объектов учета операционной аренды на льготных условиях в соответствии с нормами Инструкции N 174н в бухгалтерском учете бюджетного учреждения найдут отражение следующие бухгалтерские записи:
1. Дебет 0 111 4Х 350 Кредит 0 401 40 182*(2)
- принятие к учету права пользования активом по справедливой стоимости арендных платежей;
2. Дебет 0 401 40 182 Кредит 0 401 10 182
- признание отложенных доходов от предоставления права пользования активом доходами текущего периода (ежемесячно на протяжении срока использования имущества);
3. Дебет 0 109 ХХ 224 (0 401 20 224) Кредит 0 104 4Х 450*(2)
- начисление амортизации на право пользования активом (ежемесячно на протяжении срока использования имущества);
4. Дебет 0 104 4Х 450 Кредит 0 111 4Х 350*(2)
- прекращение права пользования активом по истечении срока пользования имуществом.
Если же в рамках договора безвозмездного пользования будут классифицированы объекты учета финансовой аренды, в бухгалтерском учете подлежат отражению следующие корреспонденции счетов:
1. Дебет 0 101 4Х 310 Кредит 0 401 40 182*(1)
- принятие к учету объекта основных средств по справедливой стоимости арендных платежей, определенной исходя из оставшегося срока полезного использования имущества;
2. Дебет 0 401 40 182 Кредит 0 401 10 182
- признание отложенных доходов доходами текущего отчетного периода (ежемесячно);
3. Дебет 0 109 ХХ 271 (0 401 20 271) Кредит 0 104 4Х 411*(2)
- начисление амортизации на объект основных средств (ежемесячно).

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Как организовать учет по СГС "Аренда" (для госсектора);
- Энциклопедия решений. Учет льготной аренды по стандарту "Аренда" у арендатора (для госсектора).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Емельянова Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна

15 июня 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

------------------------------------------------------------------------
*(1) Отметим, что предложенная корреспонденция счетов в Инструкции N 174н отсутствует, поэтому ее применение бюджетному учреждению необходимо согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н.
*(2) Если в 22, 23 разрядах номера счета бухгалтерского учета указано "ХХ", то при формировании бухгалтерских записей должен применяться код группы синтетического счета объекта учета, соответствующий экономическому содержанию конкретной операции.