Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Дата аудиторского заключения должна быть более ранней, чем дата утверждения годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, поскольку утверждение отчетности должно происходить после ознакомления участников ООО с аудиторским заключением.

Обоснование вывода:
Аудиторское заключение является официальным документом, который предназначен для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц и содержит выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица (ч. 1 ст. 6 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности", далее - Закон N 307-ФЗ).
Отметим, что с 01.01.2018 аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с международными стандартами аудита (далее - МСА), а также со стандартами аудиторской деятельности саморегулируемых организаций аудиторов (ч. 1 ст. 7 Закона N 307-ФЗ, приказы Минфина России от 09.11.2016 N 207н, от 24.10.2016 N 192н, информационное сообщение Минфина России от 27.11.2017 N ИС-аудит-19).
Согласно п. 49 МСА 700 аудиторское заключение не должно быть датировано более ранним числом, чем дата получения аудитором достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых основано мнение аудитора о финансовой отчетности, включая доказательства того, что:
- подготовлены все отчеты, составляющие финансовую отчетность с соответствующими примечаниями;
- лица, имеющие полномочия, подтвердили, что несут ответственность за данную финансовую отчетность.
По сути, указанная дата - это день завершения аудиторской проверки.
Дата подписания аудиторского заключения не может быть ранее даты подписания годовой бухгалтерской отчетности. После подписания отчетность считается составленной (ч. 8 ст. 13 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ)). Вместе с тем допускается совпадение даты аудиторского заключения и даты подписания годовой бухгалтерской отчетности (приложение к письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01).
Общее собрание участников, на котором утверждается годовой бухгалтерский баланс, проводится в сроки, определенные уставом общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО), но не ранее чем через два месяца и не позднее чем через четыре месяца после окончания финансового года, то есть в период между 1 марта и 30 апреля каждого года (ч. 2 ст. 34 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", далее - Закон N 14-ФЗ).
Как следует из положений п.п. 3 и 4 ст. 36, ст. 48 Закона N 14-ФЗ, если ООО для проверки и подтверждения правильности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности привлекало аудитора, то до проведения общего собрания участников заключение аудитора по результатам такой проверки должно быть предоставлено участникам. По общему правилу заключение (наряду с другими материалами, подлежащими предоставлению участникам ООО) направляется участникам вместе с уведомлением о проведении общего собрания. Также в течение тридцати дней до проведения собрания аудиторское заключение должно быть представлено всем участникам ООО для ознакомления в помещении исполнительного органа общества. Более короткие сроки могут быть предусмотрены уставом ООО.
Иными словами, ООО обязано обеспечить своим участникам возможность ознакомиться с аудиторским заключением до проведения общего собрания. В связи с этим полагаем, что дата аудиторского заключения должна быть более ранней, чем дата утверждения годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, поскольку в силу п.п. 3 и 4 ст. 36 Закона N 14-ФЗ утверждение отчетности на общем собрании должно происходить уже после ознакомления участников ООО в том числе с аудиторским заключением.
Таким образом, проведение аудиторской проверки ООО с предоставлением участникам общества заключения аудитора по результатам такой проверки должно предшествовать утверждению годового отчета и годового бухгалтерского баланса.
Так, в постановлении Третьего ААС от 06.02.2018 N 03АП-7648/17 было отмечено, что из норм права и положений Устава ООО следует, что аудиторская проверка должна быть проведена и по ее результатам должно быть получено аудиторское заключение к тому моменту, когда информация будет доступна участникам (акционерам) перед проведением собрания, на котором будет утверждаться годовая бухгалтерская отчетность*(1).
Законодательством предусмотрено представление годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности не позднее трех месяцев после окончания отчетного года (т.е. до 31 марта года, следующего за отчетным):
- в орган государственной статистики по месту государственной регистрации (ч.ч. 1 и 2 ст. 18 Закона N 402-ФЗ, смотрите также Порядок представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденный приказом Росстата от 31.03.2014 N 220);
- в налоговый орган по месту нахождения организации (пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Положения Закона N 402-ФЗ не увязывают между собой процедуры представления и утверждения бухгалтерской (финансовой) отчётности. В соответствии с ч. 9 ст. 13 Закона N 402-ФЗ утверждение и опубликование бухгалтерской (финансовой) отчетности осуществляются в порядке и случаях, которые установлены соответствующими федеральными законами*(2).
Таким образом, даже если по состоянию на 31 марта (года, следующего за отчетным) годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность ООО еще не утверждена, она все равно должна быть представлена в налоговый орган и в орган государственной статистики в установленные сроки.
Согласно ч. 2 ст. 18 Закона N 402-ФЗ при представлении в орган государственной статистики обязательного экземпляра составленной годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая подлежит обязательному аудиту, аудиторское заключение о ней представляется:
- вместе с такой отчетностью;
- либо не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным годом. Смотрите дополнительно приложение к письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерская отчетность ООО;
- Энциклопедия решений. Аудиторское заключение;
- Энциклопедия решений. Предоставление участникам ООО информации и материалов для подготовки к общему собранию;
- Энциклопедия решений. Подписание, утверждение и опубликование годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

8 июня 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

------------------------------------------------------------------------
*(1) Здесь же судьи пришли к выводу, что утверждение годовой отчетности ООО в отсутствие аудиторского заключения является существенным нарушением порядка организации общего собрания участников. Доводы ответчика об отсутствии в законе запрета на утверждение годовой отчетности общества в отсутствие аудиторского заключения не основаны на нормах Закона N 14-ФЗ.
Аналогичная правовая позиция изложена в определении ВАС РФ от 27.05.2011 N ВАС-6214/11 по делу N А46-20739/2009.
Смотрите также постановление АС Восточно-Сибирского округа от 28.04.2018 N Ф02-834/18 по делу N А33-6761/2017.
*(2) В абзаце 2 п. 2 ст. 15 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте" (действовавшего до 01.01.2013), содержалось требование о том, что представляемая годовая бухгалтерская отчетность организации, за исключением бюджетных и казенных учреждений, должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами.