Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Создаваемый в рассматриваемой ситуации объект (проезд) может быть включен в состав основных средств. Его стоимость будут формировать расходы на его сооружение (изготовление) и доведения до состояния, в котором он пригоден для использования (за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ), и списываться в расходы через механизм амортизации. Стоимость земельного участка учитывается как самостоятельный объект, не подлежащий амортизации.
Примерный перечень документов, необходимых для документального подтверждения произведенных расходов, изложен ниже.

Обоснование вывода:
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ). Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ).
При определении налоговой базы на основании п. 5 ст. 270 НК РФ не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, за исключением расходов, указанных в п. 9 ст. 258 НК РФ.
Затраты на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества (при условии, что эти расходы отвечают общим требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ) списываются через механизм амортизации.
Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ).
При этом на основании п. 2 ст. 256 НК РФ земля не подлежит амортизации. Кроме того, в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации такие виды амортизируемого имущества, как объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты.
Поскольку определение понятия "благоустройство территории" отсутствует в действующем законодательстве, Минфин России рекомендует руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования для целей законодательства о налогах и сборах. Так, под расходами в объекты внешнего благоустройства понимаются расходы, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Такие расходы непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации (смотрите, например, письма Минфина России от 01.04.2016 N 03-03-06/1/18575, от 10.08.2012 N 03-03-06/4/83, от 03.08.2012 N 03-03-06/1/386).
К объектам внешнего благоустройства относят, например, устройство дорожек, скамеек, посадку деревьев и кустарников, устройство газонов и т.д. (письма Минфина России от 27.01.2012 N 03-03-06/1/35, от 02.04.2007 N 03-03-06/1/203). Однако, например, расходы аквапарка (санатория) по озеленению своей территории могут признаваться для целей налогообложения, т.к. напрямую связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (письма Минфина России от 09.11.2011 N 03-03-06/1/736, от 07.07.2009 N 03-03-06/1/443).
В рассматриваемой ситуации налогоплательщик планирует обустроить проезд к производственному зданию. Соответственно, обустроенный проезд непосредственно будет использоваться в деятельности налогоплательщика, направленной на получение дохода (обеспечение проезда к производственному зданию). Поэтому мы полагаем, что создаваемый налогоплательщиком проезд не может быть отнесен к объектам внешнего благоустройства или иным аналогичным объектам, которые в целях законодательства о налогах и сборах не подлежат амортизации.
Так, в отчасти схожей ситуации в письме Минфина России от 20.10.2009 N 03-03-06/1/676 было разъяснено, что лесовозные дороги, которые непосредственно используются в деятельности налогоплательщика, относятся к основным средствам, подлежащим амортизации (смотрите также письма Минфина России от 27.12.2011 N 03-03-06/1/848, от 14.12.2011 N 03-03-06/1/823, постановление ФАС Московского округа от 12.10.2010 N КА-А40/12233-10 по делу N А40-45008/09-20-241).
Соответственно, создаваемый в рассматриваемой ситуации объект (проезд) может быть включен в состав основных средств. Его стоимость будут формировать расходы на его сооружение (изготовление) и доведения до состояния, в котором он пригоден для использования (за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ) (п. 1 ст. 257 НК РФ). Стоимость земельного участка учитывается как самостоятельный объект, не подлежащий амортизации.
Для целей налогообложения прибыли под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором) (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Положениями главы 25 НК РФ не устанавливается конкретный перечень документов, которые налогоплательщик должен оформить для подтверждения осуществленных расходов, что позволяет преодолевать неоправданные ограничения налогоплательщиков в возможности выбора способов доказывания осуществленных хозяйственных операций для целей налогообложения (определение КС РФ от 24.09.2012 N 1543-О).
Подтверждением данных налогового учета являются, в частности, первичные учетные документы (включая справку бухгалтера) (ст. 313 НК РФ).
В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Обязательные реквизиты первичных учетных документов перечислены в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
С 01.01.2013 формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы) (информация Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012, смотрите также письма Минфина России от 04.02.2015 N 03-03-10/4547, от 27.05.2014 N 03-03-10/25243).
При приобретении материалов (щебень, песок и т.д.) для обустройства проезда по договору купли-продажи, подтверждать расходы на их приобретение могут, например, товарные накладные (унифицированная форма N ТОРГ-12), накладные на отпуск материалов на сторону (унифицированная форма N М-15), универсальные передаточные документы. В зависимости от ситуации могут быть оформлены товарные чеки и (или) кассовые чеки (в товарных или кассовых чеках должны быть указаны, в частности, наименование, количество материалов, их стоимость). При приобретении материалов через подотчетное лицо составляется авансовый отчет с приложением документов, подтверждающих произведенные им расходы.
Расходы на работы, выполненные подрядчиками по договорам подряда, могут подтверждать, например, акты о приемке выполненных работ (унифицированная форма N КС-2) и справки о стоимости выполненных работ (унифицированная форма N КС-3), универсальные передаточные документы.
Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации (п. 4 ст. 259 НК РФ).
Соответственно, по окончании обустройства проезда оформляются первичные учетные документы по вводу его в эксплуатацию (например, приказ о вводе в эксплуатацию) и принятии основного средства к учету. Принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств (п. 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).
Возможность учета расходов на обустройства проезда налоговое законодательство не связывает с наличием (отсутствием) лицензий (разрешений) (смотрите также письма Минфина России от 21.08.2009 N 03-03-06/2/158, от 26.03.2008 N 03-03-06/1/205, от 13.01.2006 N 03-03-04/1/17).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Арыков Степан

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

9 июня 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.