Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Произведения, исключительные права на которые приобрела организация, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов после того, как будет определен размер вознаграждения правообладателя. В настоящее время условия для принятия их к учету не выполняются.

Обоснование позиции:
Правила формирования в бухгалтерском учете организаций информации о нематериальных активах установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007) (далее - ПБУ 14/2007).
В соответствии с п. 3 ПБУ 14/2007 для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение условий, поименованных в этом пункте, к которым относится в том числе:
- способность объекта приносить организации экономические выгоды в будущем (пп. "а" п. 3 ПБУ 14/2007);
- наличие у организации права на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем, в том числе наличие надлежаще оформленные документов, подтверждающих существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности (если актив относится к таковым), в частности, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности (пп. "б" п. 3 ПБУ 14/2007);
- возможность достоверно определить фактическую (первоначальную) стоимость объекта (пп. "е" указанного пункта) и т.д.
Пунктом 4 ПБУ 14/2007 предусмотрено, что при выполнении условий, установленных в п. 3 того же Положения, к нематериальным активам относятся, например, произведения науки, литературы и искусства.
К произведениям науки, литературы и искусства относятся в том числе литературные произведения, музыкальные произведения с текстом и без текста (п. 1 ст. 1259 ГК РФ).
Государственная регистрация произведений ГК РФ не предусмотрена (постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2016 N 05АП-3469/16), следовательно, при отчуждении исключительного права на произведение на основании договора оно переходит к приобретателю в момент, определяемый в соответствии с этим договором.
Однако, как следует из ПБУ 14/2007, произведение литературы или искусства признается нематериальным активом не во всех случаях, когда организация приобретает исключительное право на него, а лишь при единовременном выполнении условий, обозначенных в п. 3 этого Положения, в том числе при условии, что фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена.
Как следует из п.п. 7, 8 ПБУ 14/2007, в случае приобретения нематериального актива по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности при формировании фактической (первоначальной) стоимости такого актива учитываются, в частности, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором правообладателю результата интеллектуальной деятельности.
Аналогичные критерии признания нематериальных активов в бухгалтерском учете предусмотрены Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 38 "Нематериальные активы" (далее - МСФО 38). В частности, согласно п.п. 18, 21 МСФО 38 одним из обязательных условий признания нематериального актива является возможность надежно оценить его первоначальную стоимость. Под первоначальной стоимостью при этом понимается сумма уплаченных денежных средств или эквивалентов денежных средств или справедливая стоимость другого возмещения, переданного с целью приобретения актива, на момент его приобретения или создания, или, в случае если это применимо, сумма, отнесенная на данный актив при его первоначальном признании в соответствии с конкретными требованиями других МСФО (п. 8 МСФО 38).
В п. 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997) также указано, что актив признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности (смотрите также п. 17 Рекомендаций Р-14/2011-КпР "Исключительные права как критерий признания нематериальных активов" / Толкование Р 113/).
В рассматриваемом случае организации известно, что она понесет расходы на приобретение исключительных прав на произведения (музыку и текст песни), но размер расходов на момент передачи исключительных прав не может быть определен достоверно (с достаточной степенью надежности). Упомянутая в вопросе фиксированная сумма не может быть признана расходом организации, позволяющим достоверно определить первоначальную стоимость произведения, поскольку с учетом другого способа, которым определяется размер вознаграждения автора, итоговая сумма выплаты может существенно отличаться от этого фиксированного платежа. Нет в этой ситуации оснований и для того, чтобы определить фактическую (первоначальную) стоимость нематериального актива исходя из его текущей рыночной стоимости согласно п. 13 ПБУ 14/2007, так как договор об отчуждении исключительного права на произведения не является безвозмездным (обязанность по выплате вознаграждения правообладателю у организации возникнет, хотя его размер еще не определен). Полагаем, что при таких обстоятельствах условия, предусмотренные пп. "е" п. 3 ПБУ 14/2007, а также п. 18 МСФО 38, не выполняются, а следовательно, произведение не может быть принято к бухгалтерскому учету в качестве нематериального актива до момента, когда организация сможет определить размер расходов на выплату вознаграждения автору, то есть, как следует из вопроса, до окончании календарного года.
Следовательно, до момента выполнения всех условий, содержащихся в п. 3 ПБУ 14/2007, произведения, исключительные права на которые приобрела организация, не отражаются в бухгалтерском учете в качестве нематериальных активов.
На наш взгляд, для того, чтобы первоначальная стоимость объекта нематериальных активов могла быть сформирована, целесообразно указать в договоре с автором минимальный размер причитающегося ему вознаграждения, предусмотрев, например, выплату вознаграждения в виде процента от сумм поступлений от использования произведения, но не менее 5000 рублей (или иной суммы, определенной соглашением сторон). В этом случае условие пп. "е" п. 3 ПБУ 14/2007 будет соблюдено, так как в момент передачи исключительных прав у организации возникнет обязанность по выплате как минимум фиксированной суммы вознаграждения, согласованной сторонами. Если по итогам года размер вознаграждения превысит эту сумму, разница может быть отнесена на расходы организации.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ерин Павел

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

18 июля 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.