Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В случае признания объекта основных средств по справедливой стоимости в рамках учетной политики необходимо определить периодичность и корреспонденцию счетов для признания расходов в размере разности между фактическим объемом арендных обязательств и суммой справедливой стоимости и процентных расходов. Полагаем, что указанные расходы могут признаваться равномерно на протяжении срока действия договора аренды, а порядок отражения указанной операции может быть аналогичен порядку отражения признания процентных расходов.

Обоснование вывода:
1. Начиная с 01.01.2018 хозяйственные операции по договорам аренды отражаются в бухгалтерском учете учреждений госсектора в соответствии с требованиями федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Аренда", утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 258н (далее - СГС "Аренда"). Так, пунктом 2 СГС "Аренда" прямо предусмотрено, что нормы стандарта применяются в том числе и при отражении в учете активов, обязательств, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих по договорам аренды.
Классификация объекта учета аренды, в том числе отнесение договора к операционной или финансовой аренде, относится к сфере профессионального суждения должностных лиц (комиссии) учреждения (раздел III.1, раздел IV.1 письма Минфина России от 13.12.2017 N 02-07-07/83464, далее - Методические рекомендации) и осуществляется на основании критериев, перечисленных в п.п. 12-14 СГС "Аренда".
В рассматриваемой ситуации условиями договора предусмотрена передача права собственности на арендованное имущество арендатору по истечении срока аренды. Поэтому в соответствии с п. 13 СГС "Аренда" такой договор вполне обоснованно может быть отнесен к договору финансовой аренды.
При классификации объектов учета аренды в качестве финансовой в бухгалтерском учете арендатора на счете 101 00 "Основные средства" принимается самостоятельный инвентарный объект (п. 1. раздела IV.2 Методических рекомендаций). Одновременно признаются обязательства арендатора (пользователя) перед арендодателем. В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость актива будет формироваться на счете 106 01 "Вложения в основные средства" только в объеме арендных обязательств пользователя, т.к. первоначальных прямых затрат по заключению договора автономное учреждение не осуществляло. Операции по формированию первоначальной стоимости объекта учета аренды отражаются в учете на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) (п. 1.1. раздела IV.2 Методических рекомендаций). При этом оценка (величина) арендных обязательств определяется в сумме, наименьшей из (п. 18.3 СГС "Аренда"):
- суммы справедливой стоимости имущества, предоставляемого в пользование;
- дисконтированной стоимости арендных платежей.
Несмотря на то, что в конкретном случае оценка арендных обязательств будет определяться в сумме справедливой стоимости имущества, признание процентных расходов, входящих в состав арендных платежей, а также денежных обязательств в сумме признанных процентных расходов все равно должно найти отражение в бухгалтерском учете автономного учреждения (п. 18.4 СГС "Аренда"). Процентные расходы (для арендатора) - часть арендного платежа, являющаяся вознаграждением правообладателя (арендодателя) за предоставление имущества пользователю (арендатору) на условиях рассрочки оплаты его стоимости (п. 7 СГС "Аренда"). Годовая сумма процентных расходов у арендатора определяется путем умножения процентной ставки на остаток долга в сумме дисконтированной стоимости арендной платы по состоянию на начало года (кредитовый остаток по счету 302 24 "Расчеты по арендной плате за пользование имуществом" по состоянию на начало года).
В случае признания объекта основных средств по справедливой стоимости в рамках учетной политики необходимо определить периодичность и корреспонденцию счетов для признания расходов в размере разности между фактическим объемом арендных обязательств и суммой справедливой стоимости и процентных расходов. Полагаем, что указанные расходы могут признаваться равномерно на протяжении срока действия договора аренды, а порядок отражения указанной операции может быть аналогичен порядку отражения признания процентных расходов.
Согласно п. 19 СГС "Аренда" объект учета финансовой аренды, принятый к бухгалтерскому учету, амортизируется в течение срока полезного использования объекта учета аренды методом, применяемым для амортизации аналогичных объектов основных средств.
Расходы по содержанию полученного в аренду имущества автономное учреждение несет самостоятельно. В соответствии с п. 6 раздела IV.2 Методических рекомендаций, если расходы по содержанию арендованного имущества несет непосредственно арендатор на основании заключенных от своего имени договоров (контрактов), указанные расходы, включая показатели принятых и денежных обязательств, отражаются в учете арендатора в общеустановленном порядке.
Таким образом, в соответствии с нормами Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н, рассматриваемую в вопросе хозяйственную ситуацию можно отразить следующими корреспонденциями счетов:

1. Датой заключения договора финансовой аренды:
1.1. Дебет 0 506 Х0 000 Кредит 0 502 Х1 224*(1)
- приняты обязательства в объеме арендных платежей, предусмотренных договором;
1.2. Дебет 0 106 41 000 Кредит 0 302 24 000
- отражено формирование первоначальной стоимости инвентарного объекта в сумме справедливой стоимости имущества;
1.3. Дебет 0 101 ХХ 000 Кредит 0 106 41 000
- отражено признание объекта основных средств.
2. На протяжении срока действия договора финансовой аренды:
2.1. Дебет 0 401 20 271 (0 109 ХХ 271) Кредит 0 104 ХХ 000
- отражено начисление амортизации на объект основных средств;
2.2 Дебет 0 502 11 224 Кредит 0 502 12 224
- отражено принятие обязательств в размере арендной платы;
2.3 Дебет 0 302 24 000 Кредит 0 201 11 000
увеличение забалансового счета 18 (КВР 244, КОСГУ 224)
- отражено погашение задолженности перед арендодателем;
2.4. Дебет 0 401 20 296 Кредит 0 302 24 000
- отражено признание процентных расходов;
2.5 Дебет 0 401 20 296 Кредит 0 302 24 000
- отражено признание расходов в размере разности между фактическим объемом арендных обязательств и суммой справедливой стоимости и процентных расходов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Емельянова Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна

7 августа 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Если в 22, 23 разрядах номера счета бухгалтерского учета указано "ХХ", то при формировании бухгалтерских записей должен применяться код группы синтетического счета объекта учета, соответствующий экономическому содержанию конкретной операции.