Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность, не получая при этом платы или иного встречного предоставления (ст. 572 ГК РФ).
Согласно п. 3 ст. 574 ГК РФ договор дарения недвижимого имущества подлежит государственной регистрации и в силу п. 3 ст. 433 ГК РФ считается заключенным с момента его регистрации.

Налоговый учет

Налог на прибыль

Согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица.
При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам (письма Минфина России от 09.11.2006 N 03-03-04/1/736, от 30.01.2012 N 03-11-06/2/11).
В рассматриваемой ситуации доля учредителя - физического лица составляет 100%. Поэтому стоимость полученного имущества не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль.
Кроме того, согласно пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу участниками в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов. Иными словами, помощь учредителя в виде имущества, имущественных и неимущественных прав, оказанная в целях увеличения чистых активов, не облагается налогом на прибыль. При этом указанная норма, в отличие от пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, не содержит условия ни о размере доли учредителя (участника), ни других ограничений (письмо Минфина России от 18.04.2011 N 03-03-06/1/243).
Мы полагаем, что право применения пп. 3.4 или 11 п. 1 ст. 251 НК РФ зависит от цели оказания помощи: увеличение чистых активов или иные цели. При получении помощи от учредителей основанием для применения пп 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ могут быть только документы, подтверждающие цель внесения имущества, имущественных и неимущественных прав - увеличение чистых активов (письмо Минфина России от 21.03.2011 N 03-03-06/1/160).
Имущество, полученное безвозмездно организацией от своего учредителя, подлежит амортизации в общеустановленном порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ (письмо Минфина России от 28.04.2009 N 03-03-06/1/283).
При этом первоначальная стоимость основного средства для целей начисления амортизации будет определяться как сумма, в которую оценено такое имущество исходя из рыночных цен. В соответствии с п. 1 ст. 105.3 НК РФ для целей НК РФ признаются рыночными цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки (п. 8 ст. 250 НК РФ, письма Минфина России от 15.05.08 N 03-03-06/1/318 и от 06.06.07 N 03-07-11/152).
Срок полезного использования основных средств, полученных безвозмездно, определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором ОС было введено в эксплуатацию. Поскольку имущество не приобреталось организацией, то у нее отсутствует право на единовременное включение в состав расходов отчетного (налогового) периода расходов на капитальные вложения в размере не более 10% (30%) первоначальной стоимости основных средств (абзац 2 п. 9 ст. 258 НК РФ).

НДС

Согласно ст. 143 НК РФ физические лица плательщиками налога на добавленную стоимость не признаются.

К сведению:
Применить налоговый вычет при безвозмездном получении имущества нельзя, даже если получен счет-фактура. Во-первых, такие счета-фактуры не регистрируются в книге покупок, на это прямо указано п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137. Во-вторых, при безвозмездной передаче передающая сторона не предъявляет получателю имущества НДС к уплате, следовательно, у получателя нет оснований для получения вычета (письмо от 21.03.2006 N 03-04-11/60).

Бухгалтерский учет

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется ПБУ 6/01 "Учет основных средств", Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Указания), и Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов).
Согласно п. 5 ПБУ 6/01 имущество должно быть принято к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если одновременно выполняются условия, перечисленные в п. 4 ПБУ 6/01.
В соответствии с п. 10 ПБУ 6/01 и п. 29 Указаний первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.
Пунктом 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), определено, что формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.
Отметим, что из Положения (в редакции 2011 года) понятие доходов будущих периодов исключено. Однако строка "доходы будущих периодов" имеется в отчетности за 2011 год, утвержденной приказом Минфина РФ от 02.07.2010 N 66н. Так, в Бухгалтерском балансе предусмотрено отражение доходов будущих периодов по строке 1530.
В связи с этим организация вправе самостоятельно в своей учетной политике (на основании п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации") установить порядок учета доходов будущих периодов.
Согласно Плану счетов получение безвозмездного имущества отражается следующим образом:
Дебет 08 Кредит 98, субсчет "Безвозмездные поступления"
- рыночная стоимость безвозмездно полученных объектов основных средств.
Дебет 08 Кредит 60 (76, 71, 70, 69)
- дополнительные расходы (при их наличии) по доставке, наладке, монтажу и другие расходы, которые несет организация в связи с безвозмездным получением имущества;
Дебет 01 Кредит 08
- отражена постановка на учет имущества.
В бухгалтерском учете безвозмездно полученные объекты основных средств признаются амортизируемым имуществом (п. 17 ПБУ 6/01).
Начисленная амортизация отражается начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию:
Дебет 20 (26) Кредит 02
- отражено начисление амортизации основного средства, полученного безвозмездно.
Согласно п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации" стоимость безвозмездно полученных основных средств относится к прочим доходам.
В соответствии с Инструкцией суммы, учтенные на счете 98 "Доходы будущих периодов", списываются с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации.
Таким образом, ежемесячно по мере начисления амортизации в бухгалтерском учете делают запись:
Дебет 98, субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- часть доходов будущих периодов отражена в доходах текущего периода (на сумму начисленной в текущем месяце амортизации).
Если организация не закрепит в учетной политике способ учета доходов будущих периодов, то все доходы должны признаваться единовременно в момент их возникновения в соответствии с п. 16 ПБУ 9/99.
В этом случае операции по оприходованию безвозмездно полученного имущества будут отражены так:
Дебет 08 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражено безвозмездное получение имущества.
В связи с тем, что доходы по безвозмездному имуществу в бухгалтерском учете признаются, а в налоговом - нет, возникают постоянные разницы, которые учитываются в порядке, предусмотренном ПБУ 18/02.
Согласно п. 4 ПБУ 18/02 постоянные разницы - это не только расходы, но и доходы, учитываемые в бухгалтерском учете и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль. В случае получения доходов, которые не увеличивают налогооблагаемую прибыль, возникают постоянные разницы, которые прибыль для целей налогообложения не увеличивают, а уменьшают.
Таким образом, в учете возникает постоянный налоговый актив, который следует отразить проводкой:
Дебет 68, субсчет "Налог на прибыль" Кредит 99, субсчет "ПНА"
- отражен постоянный налоговый актив, образовавшийся в результате разницы в доходах, признаваемых таковыми в налоговом и бухгалтерском учете.

Рекомендуем ознакомиться с Энциклопедией хозяйственных ситуаций. Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (подготовлено экспертами компании "Гарант").

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, профессиональный бухгалтер Каратаева Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

2 марта 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.