Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Полагаем, что Общество имеет право при ликвидации организации-эмитента включить в расходы для целей налогообложения, уменьшающие доход от получения имущества ликвидированной организации, все дополнительные расходы, связанные с приобретением акций, в т.ч. сумму государственной пошлины.
Возможность включения суммы государственной пошлины в состав прочих расходов 2014 года в настоящее время является дискуссионной и, по нашему мнению, несет в себе налоговый риск.

Обоснование позиции:
В налоговом учете расходы на приобретение акций признаются в момент их выбытия (ст. 280 НК РФ). В соответствии с п. 25 ст. 280 НК РФ убыток в виде фактически понесенных затрат на приобретение эмиссионных ценных бумаг (акций и облигаций), организация-эмитент которых была ликвидирована (в том числе в результате применения процедуры банкротства), учитывается в полном объеме на дату ликвидации организации-эмитента в соответствующей налоговой базе в зависимости от категории таких ценных бумаг (далее также - ЦБ).
Расходы налогоплательщика при реализации или ином выбытии ЦБ определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги, включая расходы на ее приобретение (за отдельными исключениями, не актуальными для рассматриваемого случая), затрат на ее реализацию, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (п. 3 ст. 280 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 277 НК РФ при приобретении акций (долей, паев) у налогоплательщика-акционера (в данном случае - Общества) не возникает прибыли (убытка). При этом стоимость приобретаемых акций признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого в оплату имущества, с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.
Мы видим, что в первоначальную стоимость финансовых вложений (акций) для целей налогового учета включаются дополнительные расходы на приобретение акций, к которым, по нашему мнению, следует отнести государственную пошлину, уплачиваемую в связи с приобретением ценных бумаг.
При реализации ценных бумаг расходом признается цена приобретения реализованных ценных бумаг (ст. 329 НК РФ). При ликвидации организации-эмитента Общество также вправе учесть стоимость акций в составе расходов (постановление Президиума ВАС РФ от 09.06.2009 N 2115/09 по делу N А05-1451/2008).
Согласно п. 22 ст. 280 НК РФ налоговая база по операциям с необращающимися ценными бумагами определяется совокупно в порядке, установленном ст. 304 НК РФ, и отдельно от общей налоговой базы, если иное не предусмотрено ст.ст. 280, 304 НК РФ.
Судебная практика также показывает, что налоговое законодательство устанавливает особый порядок учета и погашения убытков от операций с ценными бумагами, в силу которого прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена на сумму убытка, полученного от операций с ценными бумагами (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.12.2013 N Ф08-7452/13 по делу N А63-16498/2012, постановление ФАС Центрального округа от 02.12.2011 N Ф10-4535/11 по делу N А09-1526/2011).
С учетом изложенного полагаем, что Общество имеет право включить в "налоговую себестоимость" акций все дополнительные расходы, связанные с приобретением данных акций, в т.ч. сумму государственной пошлины.
В то же время существует позиция финансовых органов, согласно которой расходы на оплату государственной пошлины, которая не обусловлена созданием (приобретением) амортизируемого имущества (основных средств или нематериальных активов), могут быть учтены в целях налогообложения прибыли единовременно в момент уплаты на основании пп.пп. 1, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (письма Минфина России от 12.08.2011 N 03-03-06/1/481, от 04.03.2010 N 03-03-06/1/113).
Подобные решения выносили и некоторые суды. Например, в постановлении ФАС Центрального округа от 15.02.2012 N Ф10-107/12 по делу N А35-1939/2010 судьи пришли к выводу о том, что, поскольку государственная пошлина является федеральным сбором, ее сумма признается в расходах единовременно в момент начисления (смотрите также постановление ФАС Московского округа от 20.12.2011 N Ф05-12745/11 по делу N А41-2253/2011).
Контролирующие органы тоже в ряде случаев высказывают мнение о том, что для целей налогообложения расходы на уплату пошлины можно учесть единовременно, потому что государственная пошлина отнесена к налогам и сборам, начисленным в порядке, установленном законодательством РФ (п. 10 ст. 13 НК РФ). Смотрите письма Минфина России от 11.02.2011 N 03-03-06/1/89, от 19.10.2007 N 03-03-06/1/725, УФНС России по г. Москве от 17.04.2009 N 16, письмо - 15/037659@.
К сожалению, разъяснений компетентных органов по ситуациям, полностью аналогичным рассматриваемой, нам обнаружить не удалось. Поэтому будем исходить из здравого смысла и оценки налоговых рисков.
В фискальных целях признание расходов на уплату государственной пошлины в момент иного выбытия акций (при ликвидации организации-эмитента) является менее рискованным, чем признание данных расходов в периоде уплаты государственной пошлины (в 2014 году), поскольку момент признания расходов будет отнесен к более позднему налоговому периоду.
Отметим, что у Общества сохраняется право обратиться за разъяснениями в свой налоговый орган.

К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п.п. 1, 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Учет вложений в акции.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

9 ноября 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.