Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В случае дистанционной торговли при оплате товаров покупателем в безналичной форме продавец обязан подтвердить передачу товара путем составления накладной или акта сдачи-приемки товара. С точки зрения налоговых последствий риск исключения налоговым органом сумм выручки из доходов продавца по причине отсутствия возвращенной от покупателя - физического лица накладной (акта) минимален.
В целях отражения в бухгалтерском и налоговом учете затрат на реализацию товаров могут быть использованы товарные отчеты, а также сводные документы (бухгалтерская справка-расчет, сводный УПД). Данные накладных (актов), переданных покупателям с курьерами (в том числе не возвращенных с подписью), могут использоваться при формировании сводных документов.

Обоснование позиции:
В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.
В силу норм ст. 313 НК РФ первичные учетные документы являются подтверждением данных налогового учета.
В соответствии с п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008) утверждаются, в частности:
- формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
- правила документооборота и технология обработки учетной информации.
По нашему мнению, если учетной политикой организации прямо прописано использование УПД, товарных накладных и товарно-транспортных накладных для оформления каждого факта продажи товаров в розницу физлицам, то организация не вправе отказаться от их использования до окончания отчетного года, на который принята учетная политика. При этом в силу п. 12 ПБУ 1/2008 произвести соответствующие изменения в учетной политике организация сможет только с начала нового отчетного года. Более подробно смотрите Вопрос: Организация реализует физическим лицам товар. При реализации по наличному и безналичному расчету выдается кассовый чек и универсальный передаточный документ.
В силу ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.
Соответственно, если товарная накладная, товарно-транспортная накладная и УПД используются в организации для оформления операции по отгрузке товара, однозначно говорить об отсутствии необходимости возврата этих документов от покупателя мы не можем. Так, например, в решении Московского городского суда от 26.01.2016 N 7-613/16, постановлении Девятого ААС от 06.10.2015 N 09АП-39011/15, рассматривая вопросы нарушения порядка ведения кассовых операций, судьи обращали внимание, что наличие у покупателя товарной накладной подтверждает приобретение им товара, указанного в данной накладной, пока не доказано иное. Отсутствие в товарной накладной подписи покупателя указанный факт не опровергает, поскольку покупатель должен расписаться за получение товара в копии накладной, возвращаемой в организацию-продавца.
Форма ТОРГ-12 применяется для оформления продажи (отпуска) ТМЦ сторонней организации. Составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей ТМЦ, и является основанием для их списания. Следовательно, поскольку физлицо-покупатель организацией не является, ТОРГ-12 может не составляться. Однако если такой документ используется организацией в документообороте с физлицами, налоговые органы вполне могут указать на отсутствие подписи покупателя с целью исключить стоимость списанного товара при налогообложении. Аналогичная логика может быть использована контролерами и в отношении ТТН и УПД.
Вместе с тем Минфин России обращает внимание, что нормами гл. 30 "Купля-продажа" ГК РФ обязательное оформление первичных документов (накладных, счетов и счетов-фактур) при реализации товаров по договорам розничной купли-продажи не предусмотрено (письма Минфина России от 08.06.2007 N 03-11-04/3/212, от 14.05.2007 N 03-11-05/104, от 25.04.2007 N 03-11-04/3/131).
На основании п. 249 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, организации, осуществляющие торговую деятельность, могут отражать продажу и списание готовой продукции и товаров на основании товарных отчетов.
Форма товарного отчета установлена приложением 5 к Методическим указаниям. Пояснения по составлению товарного отчета предусматривают, в частности, следующее:
- товарный отчет составляется заведующим магазином, продавцом или иным материально ответственным лицом в двух экземплярах;
- товарные отчеты составляются за периоды, установленные в данной организации. Такие периоды, как правило, не должны превышать один календарный месяц;
- товарный отчет с приходными и расходными товарными и денежными документами представляется бухгалтерской службе организации в установленные сроки. Бухгалтер проверяет и принимает отчет и делает об этом отметки на обоих экземплярах отчета. Первый экземпляр отчета с документами остается в бухгалтерской службе, второй экземпляр возвращается материально ответственному лицу;
- бухгалтерская служба организации или отдел торговли в разделе "А" товарного отчета заполняет графы "По фактической себестоимости" - по готовой продукции и товарам, после чего данные товарного отчета проводятся по бухгалтерскому учету.
Соответственно, при осуществлении розничной торговли списание товаров в бухгалтерском и налоговом учете возможно без наличия документов, подтверждающих фактическое получение товаров покупателем - физлицом (документов, содержащих подпись физлица).
В письме Минфина России от 15.06.2015 N 03-07-14/34405 (смотрите также письма Минфина России от 01.04.2014 N 03-07-09/14382, от 03.11.2011 N 03-07-09/37, от 25.05.2011 N 03-07-09/14) сообщается, что счета-фактуры по товарам, оплаченным физлицами в безналичном порядке, возможно выписывать в одном экземпляре. При этом отмечается, что в книге продаж может регистрироваться бухгалтерская справка-расчет, содержащая суммарные (сводные) данные по указанным операциям, совершенным в течение календарного месяца (квартала).
В некоторых письмах Минфина России также сообщается о возможности (без акцента на наличную или безналичную форму расчета) составлять бухгалтерскую справку-расчет или сводный документ, содержащий суммарные (сводные) данные по соответствующим операциям, совершенным в течение определенного периода (день, месяц, квартал), в случае реализации физлицам товаров (работ, услуг) (письма Минфина России от 13.11.2015 N 03-07-09/65748, от 19.10.2015 N 03-07-09/59679).
Универсальный передаточный документ (УПД) является документом, разработанным ФНС России на основе формы счета-фактуры. Форма УПД носит рекомендательный характер (письмо ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@, смотрите также письмо Минфина России от 07.10.2013 N 03-07-15/41644).
С учетом изложенного выше мы полагаем, что по проданным физлицам товарам организация может составлять, например, сводный документ (бухгалтерскую справку-расчет, сводный счет-фактуру, составленный в одном экземпляре за определенный период времени в пределах налогового периода по НДС (день, неделя, месяц, квартал), сводный УПД (письма Минфина России от 20.06.2014 N 03-07-09/29630, от 08.02.2016 N 03-07-09/6171).
В соответствии с п. 3 Правил продажи товаров дистанционным способом, утвержденных постановлением Правительства РФ от 27.09.2007 N 612 (Правила), при продаже товаров дистанционным способом продавец обязан предложить покупателю услуги по доставке товаров путем их пересылки почтовыми отправлениями или перевозки с указанием используемого способа доставки и вида транспорта.
На основании п. 20 Правил договор считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека либо иного документа, подтверждающего оплату товара, или с момента получения продавцом сообщения о намерении покупателя приобрести товар. При оплате товаров покупателем в безналичной форме или продаже товаров в кредит (за исключением оплаты с использованием банковских платежных карт) продавец обязан подтвердить передачу товара путем составления накладной или акта сдачи-приемки товара.
Соответственно, обязанность по составлению и передаче покупателю накладной или акта сдачи-приемки у организации - продавца имеется. Такой документ, полученный от продавца через курьера, производящего доставку товара, позволит покупателю в случае необходимости обратиться к продавцу товара (п. 31 Правил). При этом нормы Правил не содержат положений, обязывающих покупателя подписать этот документ, равно как и об обязанности организации-продавца иметь его с подписью покупателя. При этом у покупателя накладная (или акт) в любом случае остается.
Как нам представляется, с точки зрения налоговых последствий риск исключения налоговым органом сумм выручки из доходов продавца по причине отсутствия возвращенной от покупателя - физического лица накладной, минимален*(1). Данные накладных (актов), переданных покупателям с курьерами (в том числе не возвращенных с подписью), могут использоваться при формировании организацией сводных документов (счетов-фактур, УПД).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Галимарданова Юлия

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

19 ноября 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Вместе с тем не исключены попытки проверяющих исключить из расходов стоимость переданного товара по причине отсутствия подтверждения факта его передачи и получения покупателем. В этой связи, несмотря на то, что договоры с курьерами являются "разовыми", обязанность курьера получить подпись покупателя на накладной или акте сдачи-приемки и возвратить накладную может быть прописана в его условиях. Поэтому формально мы считаем нужным рекомендовать предусмотреть такое условие в договоре с курьером и не производить оплату до его выполнения.