Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Компенсация издержек за обработку жалобы в связи с невозможностью заселения гостя в соответствии с бронью не облагается НДС. Ее возможно признать в налоговом учете в составе внереализационных расходов, а в бухгалтерском учете - в составе прочих расходов.

Обоснование позиции:

НДС

В рассматриваемой ситуации у иностранной организации возникает объект налогообложения НДС (далее также - налог) в связи с оказанием российской организации услуг в электронной форме (по онлайн бронированию номеров) (п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 143, пп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 4 п. 1 ст. 148, п. 1 ст. 174.2 НК РФ)*(1). При этом исчисление и уплата в российский бюджет НДС должны производиться российской организацией-заказчиком как налоговым агентом в порядке, предусмотренном п.п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ (п. 9 ст. 174.1 НК РФ). Так, налоговая база по НДС в данном случае должна определяться как сумма дохода от реализации услуг с учетом НДС. При этом следует учитывать, что налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов, либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
Следовательно, выплачиваемая иностранной организации компенсация издержек за обработку жалобы в связи с невозможностью заселения гостя в соответствии с бронью (далее - Компенсация) должна облагаться НДС, если она является платой за оказанную российской организации услугу либо если она связана с ее оплатой.
Например, в письме Минфина России от 12.07.2017 N 03-07-08/44239 было разъяснено, что суммы компенсаций расходов иностранной организации, понесенных ею в связи с исполнением договора по оказанию услуг (проезд, размещение и проживание работников), следует включать в налоговую базу по НДС при исчислении и уплате налога в качестве налогового агента в соответствии с п.п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ. В письме Минфина России от 22.02.2013 N 03-07-05/5156 в отношении возмещения расходов иностранного банка, понесенных при предоставлении кредита, указано, что такое возмещение связано с оплатой услуг по кредитованию.
Применительно к анализируемой ситуации мы не можем квалифицировать Компенсацию ни в качестве платы за услугу по онлайн-бронированию, ни в качестве суммы, связанной с оплатой данной услуги, хоть она и возникла в связи с наличием договора на оказание услуг, заключенного с иностранной организацией. В этой связи полагаем, что Компенсация не должна облагаться НДС.
Официальных разъяснений и материалов арбитражной практики непосредственно по рассматриваемому вопросу нами не обнаружено. Не исключено, что налоговый орган будет придерживаться иной точки зрения, поэтому организация должна быть готова отстаивать выраженную нами позицию, в том числе, в суде.

Налог на прибыль организаций

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ). В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности - расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).
На наш взгляд, в данном случае существуют предпосылки для признания в расходах Компенсации на основании данной нормы, однако точную квалификацию Компенсации в качестве санкции за нарушение договорных обязательств или расходов на возмещение причиненного ущерба может дать только суд (ст. 431 ГК РФ).
При этом необходимо учитывать, что перечень расходов, которые могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, носит открытый характер (пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), что означает возможность признания в составе расходов любых затрат, отвечающих требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, при условии, что они не поименованы в ст. 270 НК РФ.
Положения ст. 270 НК РФ не содержат прямого запрета на включение Компенсации в расчет налоговой базы по налогу на прибыль, в связи с чем считаем, что это возможно при условии выполнения требований п. 1 ст. 252 НК РФ.
При оценке соответствия осуществленных затрат указанным требованиям следует принимать во внимание правовые позиции, выраженные в определениях КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, N 366-О-П, постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 (смотрите, например, письмо Минфина России от 02.09.2015 N 03-03-06/50553).
Так, из п. 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 следует, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом, как указано в определениях КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, N 366-О-П, речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. При этом судьи КС РФ также отметили, что:
- налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата;
- в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность;
- нормы п. 1 ст. 252 НК РФ не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Из имеющейся у нас информации мы не видим обстоятельств, однозначно указывающих на несоответствие Компенсации требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, поэтому полагаем, что она может быть признана в налоговом учете. Если российская организация признает выставленный иностранной организацией счет на оплату Компенсации, то свидетельствовать об обоснованности (экономической оправданности) расходов на его оплату может, в частности, то обстоятельство, что такие действия обусловлены желанием продолжать сотрудничество с этой иностранной организацией, что направлено на привлечение гостей и получение доходов в будущем.
Официальных разъяснений и материалов арбитражной практики непосредственно по рассматриваемому вопросу нами не обнаружено. Не исключено, что налоговый орган будет придерживаться иной точки зрения, поэтому организация должна быть готова отстаивать выраженную нами позицию, в том числе, в суде.

Бухгалтерский учет

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами (п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99)).
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99).
Прочими расходами являются, в частности, штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; возмещение причиненных организацией убытков (п. 12 ПБУ 10/99). Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организацией убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией (п. 14.2 ПБУ 10/99).
В бухгалтерском учете закреплено требование приоритета содержания перед формой - отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (п. 6 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").
Расходы в виде Компенсации возникли уже после предоставления услуги по онлайн-бронированию, поэтому считаем, что их следует рассматривать в бухгалтерском учете в качестве прочих расходов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Арыков Степан

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

6 декабря 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

------------------------------------------------------------------------
*(1) Услуги по онлайн-бронированию, приобретаемые у иностранной организации Booking.com B.V., ФНС России относит к услугам по предоставлению через сеть Интернет технических, организационных, информационных и иных возможностей, осуществляемых с использованием информационных технологий и систем, для установления контактов и заключения сделок между продавцами и покупателями, указанным в п. 1 ст. 174.2 НК РФ (письма от 03.04.2017 N СД-4-3/6100@, от 30.03.2017 N СД-3-3/2110@). По мнению Минфина России, услуги по размещению предложений по бронированию гостиничных номеров в отелях через сеть Интернет и услуги по доступу к онлайн-системе бронирования отелей через сеть Интернет относятся к услугам по размещению предложений о приобретении (реализации) товаров (работ, услуг), имущественных прав в сети Интернет, указанным в п. 1 ст. 174.2 НК РФ (письма от 27.07.2018 N 03-07-14/53098, от 16.03.2018 N 03-07-08/16354, от 11.04.2017 N 03-07-08/21329).