Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Объекты учета аренды, возникающие по договорам безвозмездного пользования земельными участками, классифицируются как объекты учета операционной аренды. Право безвозмездного пользование земельным участком подлежит учету на счете 0 111 49 000 "Права пользования непроизведенными активами".

Обоснование вывода:
Начиная с 01.01.2018 хозяйственные операции по договорам безвозмездного пользования отражаются в учете бюджетных учреждений в соответствии с требованиями СГС "Аренда". Так, пунктом 2 СГС "Аренда" прямо предусмотрено, что нормы стандарта применяются, в том числе, и при отражении в бухгалтерском учете активов, обязательств, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих по договорам безвозмездного пользования. При этом в соответствии с п. 16 СГС "Аренда" объекты учета аренды, возникающие по договорам аренды земель, классифицируются как объекты учета операционной аренды.
Право пользования объектом операционной аренды (земельным участком) в сумме обязательств по уплате арендных платежей за срок его использования необходимо отразить на счете 0 111 49 000 "Права пользования непроизведенными активами". Амортизация прав пользования активами (в конкретной ситуации счет 0 104 49 000 "Амортизация прав пользования непроизведенными активами") отражает ежемесячное признание текущих расходов в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате (абзац второй п. 21 СГС "Аренда", п. 4 раздела III.2 Методических рекомендаций по применению СГС "Аренда", доведенных письмом Минфина России от 13.12.2017 N 02-07-07/83464).
Прекращение права пользования активом по истечении предусмотренного договором срока пользования имуществом отражается путем списания балансовой стоимости принятого на учет права пользования активом и суммы накопленной за период пользования объектом учета аренды амортизации. То есть в бухгалтерском учете бюджетного учреждения прекращение права пользования активом при условии полного исполнения договора следует отразить по дебету счета 0 104 49 000 и кредиту счета 0 111 49 000 (п. 67.3 Инструкции N 174н).
Согласно п. 26 Стандарта "Аренда" получение имущества в безвозмездное пользование является частным случаем заключения договора аренды на льготных условиях. Положениями п.п. 27.1-28.1 Стандарта "Аренда" установлены следующие особенности отражения объектов учета аренды при безвозмездном пользовании:
- право пользования активом при квалификации объектов учета операционной аренды, а также основное средство при квалификации объектов учета финансовой аренды признаются в учете по справедливой стоимости арендных платежей;
- справедливая стоимость арендных платежей признается отложенными доходами от предоставления права пользования активом.
Объекты учета аренды при получении имущества в безвозмездное пользование отражаются в учете по справедливой стоимости арендных платежей, определяемой на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен - как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях (п. 26 Стандарта "Аренда").
В рассматриваемой ситуации договор безвозмездного пользования был заключен в предыдущие отчетные периоды и продолжает действовать и в 2018 году, то есть является "переходящим". В Инструкции N 174н предложены бухгалтерские записи для отражения взаимоотношений в соответствии с СГС "Аренда" в текущем отчетном периоде. Вместе с тем согласно письму Минфина России от 13.12.2017 N 02-07-07/83463 в целях формирования входящих остатков по "переходящим" договорам аренды предлагается использовать счет 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов". Поэтому на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) бюджетному учреждению в межотчетный период необходимо сформировать входящие остатки по договору безвозмездного пользования с применением счета 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов".
Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения рассматриваемая в вопросе хозяйственная ситуация может быть отражена следующими корреспонденциями счетов:
1. В межотчетный период:
Уменьшение забалансового счета 01
- отражено выбытие объекта имущества с забалансового учета;
Дебет 0 111 49 000 Кредит 0 401 30 000
- отражено признание права пользования объектом операционной аренды;
Дебет 0 401 30 000 Кредит 0 401 40 182
- отражено принятие отложенных доходов от предоставления права пользования активом;
2. В течение предполагаемого срока использования полученного объекта:
Дебет 0 401 40 182 Кредит 0 401 10 182
- признание отложенных доходов от предоставления права пользования активом доходами текущего периода (ежемесячно);
Дебет 0 109 ХХ 224 (0 401 20 224) Кредит 0 104 49 450*(1)
- начисление амортизации права пользования активом;
Дебет 0 104 49 450 Кредит 0 111 49 350
- прекращение права пользования активом.

К сведению:
В настоящее время Минфином России подготовлен и находится в стадии общественного обсуждения проект изменений, вносимых в Инструкцию N 157н*(2), согласно которому первый абзац п. 77 Инструкции N 157н планируется изложить в следующей редакции:
Отражение в учете учреждения операций, связанных с получением (предоставлением) прав временного использования объектов непроизведенных активов, на балансовых счетах учета непроизведенных активов не осуществляется, а подлежит отражению на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование", за исключением случаев, предусмотренных настоящей Инструкцией, а также федеральными стандартами по ведению бухгалтерского учета для организаций государственного сектора.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Емельянова Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна

14 декабря 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Если в 22, 23 разрядах номера счета бухгалтерского учета указано "ХХ", то при формировании бухгалтерских записей должны применяться код группы синтетического счета объекта учета, соответствующие экономическому содержанию конкретной операции.
*(2) Текст проекта размещен на официальном портале проектов нормативных актов: http://regulation.gov.ru/projects#=86808 (ID проекта 01/02/12-18/00086808).