Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Порядок учета расходов на приобретение и установку дополнительного оборудования на автомобиль как в бухгалтерском, так и в налоговом учете Организация вправе определить самостоятельно.
Включить в первоначальную стоимость автомобиля данные затраты можно в случае, если дооборудование произведено не позже ввода автомобиля в эксплуатацию. Если автомобиль дооборудован уже после ввода его в эксплуатацию, связанные с этой операцией затраты могут быть учтены в составе материальных либо прочих расходов.
Вместе с тем единовременное признание рассматриваемых затрат в налоговом учете влечет некоторые риски.
Подробнее смотрите ниже.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Порядок бухгалтерского учета расходов на приобретение дополнительного оборудования на автомобиль Организация вправе определить самостоятельно.
В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) единицей бухгалтерского учета основных средств (далее - ОС) является инвентарный объект, то есть:
- объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;
- или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
- или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.
Комплекс конструктивно сочлененных предметов представляет собой один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
С одной стороны, такое имущество, как чехлы, коврики, камера заднего вида, подкрылки с шумоизоляцией, тонировочная пленка, самостоятельно (без установки на автомобиль) не может выполнять свои функции. Поэтому, на наш взгляд, подобные активы в принципе могут быть приняты к учету вместе с автомобилем в качестве единого инвентарного объекта - автомобиля.
Заметим, что сам по себе тот факт, что отдельные виды дополнительного оборудования могут быть сняты с одной машины и установлены на другую, не дают достаточных оснований для учета их в качестве самостоятельных объектов ОС. Исключение из приведенного вами списка оборудования, по нашему мнению, составляет видеорегистратор, который способен выполнять свои функции самостоятельно и, следовательно, может быть учтен в качестве отдельного инвентарного объекта.
Вместе с тем наличие у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, позволяет каждую такую часть учитывать как самостоятельный инвентарный объект (абзац 2 п. 6 ПБУ 6/01, письмо Минфина России от 18.11.2016 N 03-03-06/1/67863).
Схожей позиции придерживаются и судьи (смотрите, например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 04.02.2011 по делу N А32-44414/2009, ФАС Поволжского округа от 26.01.2010 по делу N А65-8600/2009, ФАС Уральского округа от 03.12.2007 N Ф09-9180/07-С3).
При этом положения ПБУ 6/01 не конкретизируют конкретный уровень существенности. Поэтому полагаем, что Организация вправе определить данный критерий самостоятельно. Если Организация посчитает, что сроки полезного использования дополнительного оборудования существенно отличаются от срока полезного использования автомобиля, то указанные активы можно учесть как самостоятельные инвентарные объекты.
Напомним, что активы, в отношении которых выполняются условия для принятия их к бухгалтерскому учету в качестве ОС и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов (абзац 4 п. 5 ПБУ 6/01). Стоимость активов, принятых к учету в качестве МПЗ, в бухгалтерском учете списывают единовременно при передаче в эксплуатацию (п. 93 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н)).
В анализируемой ситуации, полагаем, также необходимо учитывать, что указанные Вами активы и выполненные работы нельзя рассматривать в качестве затрат по доведению объекта ОС до состояния, пригодного к эксплуатации. Очевидно, что автомобиль в состоянии выполнять свои функции и без видеорегистратора, тонировки, ковриков и прочего дополнительного оборудования.
При этом правила бухгалтерского учета не содержат запрета и на учет рассматриваемых затрат на доукомплектацию автомобиля единовременно в составе прочих расходов. Поэтому полагаем, что в отношении рассматриваемого дополнительного оборудования имеются также предпосылки для учета стоимости его приобретения и установки единовременно в составе прочих расходов в соответствии с п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации".
Относительно возможности включения расходов на дополнительное оборудование автомобиля в его первоначальную стоимость отметим следующее.
Как следует из положений п.п. 7 и 8 ПБУ 6/01, ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление ОС, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). При этом перечень затрат на приобретение, сооружение и изготовление ОС фактически является открытым.
До момента ввода автомобиля в эксплуатацию затраты на его приобретение отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Сформированная первоначальная стоимость автомобиля, подтвержденная документами, оформленными в установленном порядке, переносится при его вводе в эксплуатацию с кредита счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства".
Очевидно, что первоначальная стоимость транспортного средства формируется при его приобретении до момента начала его использования (до ввода в эксплуатацию). Поэтому полагаем, что дополнительные затраты, связанные с дооборудованием автомобиля, могут формировать его первоначальную стоимость только в случае, если такое дооборудование произведено не позже ввода автомобиля в эксплуатацию.
Если автомобиль дооборудован уже после ввода его в эксплуатацию, Организация, с учетом изложенного выше, может учесть связанные с этой операцией затраты в составе материальных (при передаче в эксплуатацию "малоценных" объектов ОС) либо прочих расходов.

Налог на прибыль

Если автомобиль приобретен для использования в деятельности Организации, направленной на получение дохода, то для целей исчисления налога на прибыль он признается амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость автомобиля в общем случае определяется как сумма расходов на его приобретение, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС.
Соответственно, стоимость установленного на автомобиль дополнительного оборудования и работ по его монтажу (осуществленных до начала ввода данного ОС в эксплуатацию) может быть включена в первоначальную стоимость автомобиля в налоговом учете.
При этом изменение первоначальной стоимости ОС в соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ имеет место, в частности, в случаях дооборудования, реконструкции, модернизации. По мнению специалистов Минфина России (письмо от 21.02.2012 N 03-03-06/1/94), если в результате установки дополнительного оборудования на автомобиль произошло изменение технологического, служебного назначения объекта, связанное с повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами, то соответствующие работы следует квалифицировать для исчисления налога на прибыль организаций как дооборудование (то есть увеличивать первоначальную стоимость).
В то же время, как показывает арбитражная практика, налоговые органы нередко предъявляют претензии, если расходы, подобные рассматриваемым, учтены налогоплательщиками единовременно, а не включены в стоимость амортизируемого имущества.
В свою очередь, судьи считают, что такие затраты налогоплательщик вправе единовременно признать в составе расходов (смотрите, например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 18.05.2009 N А53-12937/2008-С5-27, ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2008 N А05-12045/2007, ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.06.2007 N А33-15634/04-С3-Ф02-3458,3474/2007, ФАС Уральского от 21.03.2007 N Ф09-11047/06-С3).
С нашей точки зрения, установка рассматриваемого оборудования не изменяет ни служебное, ни технологическое назначение автомобиля (не увеличивается его мощность, скоростные показатели, и т.п.), поэтому такие расходы могут быть признаны в налоговом учете единовременно в составе прочих расходов (как расходы на содержание служебного транспорта) либо в составе материальных расходов в том отчетном периоде, в котором они имели место (пп. 11 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 1 ст. 254, ст. 272 НК РФ). Однако само наличие судебной практики говорит о том, что полностью исключить вероятность возникновения налоговых рисков при следовании такой позиции мы не можем.
Кроме того, обратим внимание, что отдельные виды расходов на оборудование автомобиля (например, тонировку стекол, установку видеорегистратора) налоговые органы могут посчитать необоснованными*(1).

Рекомендуем дополнительно ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Учет "малоценных" основных средств;
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет малоценных основных средств в качестве МПЗ.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Ответ прошел контроль качества

11 декабря 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

------------------------------------------------------------------------
*(1) Подробнее смотрите в следующих материалах:
- Вопрос: Организация приобрела автомобиль. В день покупки он был доукомплектован: были установлены магнитола, ксеноновые фары, приобретена и наклеена пленка тонировочная, приобретены коврики в салон и багажник. Доукомплектацию проводила сторонняя организация, не являющаяся продавцом автомобиля. На момент доукомплектации автомобиль не был принят к учету в составе основных средств. Увеличивают ли первоначальную стоимость автомобиля понесенные организацией расходы на его доукомплектацию в целях исчисления налога на прибыль и ведения бухгалтерского учета? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2014 г.);
- Вопрос: Организация оснащает свои автомобили видеорегистраторами и радарами-детекторами (для обнаружения сигналов с целью предотвратить нарушение водителем правил дорожного движения). Также организация приобретает мобильные телефоны для использования сотрудниками в рабочее время в служебных целях. Может ли организация в своих расходах для уменьшения налога на прибыль учесть покупку видеорегистратора, радара для автотранспортного средства, используемого в производственной деятельности организации, а также покупку сотовых телефонов для своих сотрудников? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2017 г.).