Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Последующее использование земельного участка в деятельности, подлежащей налогообложению НДС, дает право налогоплательщику на вычет входного НДС, предъявленного подрядными организациями по выполненным демонтажным работам объекта незавершенного строительства, находившегося на данном земельном участке.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Так, в силу п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.
Стоит отметить, что исходя из буквального толкования указанной нормы контролирующими органами делался вывод о невозможности принятия к вычету входного НДС, предъявленного выполнявшими работы по демонтажу объектов незавершенного строительства подрядными организациями. При этом суммы НДС по расходам, связанным с ликвидацией объектов незавершенного строительства, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 и п. 4 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе расходов не учитываются (письмо Минфина России от 12.01.2012 N 03-07-10/01, Вопрос: О применении НДС по демонтажным работам. Об отсутствии оснований для вычетов сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями по демонтажным работам при ликвидации объектов незавершенного строительства; об отсутствии основания для учета сумм НДС по расходам, связанным с ликвидацией объектов незавершенного строительства, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (Управление ФНС по Ростовской области, 19 марта 2012 г.)).
В более позднем письме налоговая служба сообщала, что по вопросу применения вычетов по НДС в отношении приобретенных объектов недвижимости, подлежащих ликвидации в связи с осуществлением на их месте строительства нового объекта, который будет использоваться в операциях, подлежащих налогообложению НДС, требуется согласование с Минфином России (п. 3 письма ФНС России от 17.06.2015 N ГД-4-3/10451@).
В качестве обоснования своей позиции фискальные органы приводят следующие доводы:
1) объект незавершенного строительства не является основным средством, а в п. 6 ст. 171 НК РФ указаны именно основные средства;
2) демонтажные работы не связаны с операциями, облагаемыми НДС.
Тем не менее судебная практика по данному вопросу свидетельствует о возможности распространить норму п. 6 ст. 171 НК РФ и к суммам НДС, предъявленным подрядными организациями по работам, связанным с ликвидацией объектов незавершенного строительства.
При этом суды указывают, что иное толкование п. 6 ст. 171 НК РФ привело бы к тому, что организация, которая ликвидирует построенный объект, принятый к учету в качестве основного средства, оказалась бы в лучшем положении, чем организация, которая в силу объективных причин вынуждена ликвидировать объект незавершенного строительства, что нарушило бы принцип равенства налогообложения, установленный ст. 3 НК РФ (смотрите, например, постановление Седьмого ААС от 02.11.2015 N 07АП-9656/15).
Арбитражные суды выступают на стороне налогоплательщиков в основном в следующих случаях:
1) если объекты незавершенного строительства были демонтированы и снесены для очистки строительной площадки в целях строительства нового объекта капитального строительства, и все расходы по демонтажу объектов незавершенного строительства были учтены Обществом в качестве капитальных вложений в стоимость строящихся объектов (постановление ФАС СЗО от 18.10.2018 N Ф07-12839/18);
2) если сами объекты незавершенного строительства, демонтаж которых производился, изначально приобретались компанией с целью увеличения доходов и для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2016 N А67-8553/2014)
3) не имеет значения, о каком объекте идет речь - об основном средстве или ином объекте, основанием для применения вычета должно служить соблюдение условий, предусмотренных п. 2 ст. 171 НК РФ. Ссылка на то, что возможность применения вычетов по демонтажным работам предусмотрена налоговым законодательством после вступления в силу новой редакции п. 6 ст. 171 НК РФ с 01.10.2011 и только в отношении объектов основных средств, обоснованно признается судами несостоятельной (постановление ФАС Московского округа от 20.06.2014 N Ф05-5803/14).
Также исходя из содержания вопроса следует, что в дальнейшем земельный участок, на котором находился снесенный объект незавершенного строительства, планируется использовать в деятельности, облагаемой НДС. Отметим, что согласно пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации земельных участков (долей в них) не признаются объектом налогообложения. Но земельный участок в ближайшей перспективе организация продавать не намеревается.
При этом из распространенной практики делового оборота использование земельного участка в облагаемой НДС деятельности возможно как путем предоставления его в аренду, так и путем строительства на этом участке объекта недвижимости.
Следовательно, последующее использование земельного участка в деятельности, подлежащей налогообложению НДС, дает право налогоплательщику на вычет входного НДС, предъявленного подрядными организациями по выполненным демонтажным работам объекта незавершенного строительства, находившегося на данном земельном участке.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ситдиков Ирек

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

28 декабря 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.